ضرورت بازنگری در کنترل و حسابرسی داخلی سیستم بانکی


دکتر یحیی حساس یگانه*
مسعود غلام زاده لداری**
بخش نخست
تحولات اخیر سیستم بانکی که در معنای عمیق خود به جهانی شدن دلالت دارد، نیاز به نظارت محتاطانه را جهت حفظ ثبات و اطمینان در سیستم مالی افزایش داده است و این موضوع با وقوع بحران مالی جهانی، اهمیت صد چندان یافته است.
 
با توجه به نزديكي زمان خصوصی‌سازی بانک‌های دولتی، ضرورت دارد که چارچوب سیستم کنترل داخلی و کارکرد حسابرسی داخلی آنها مورد بازنگری قرار گرفته و کلیه‌ الزامات تعیین شده توسط کمیته باسل در نظارت بانکی بايد مدنظر قرار گیرد. تصریح بند «ج» سیاست‌های کلی اصل 44 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران مبنی بر «آماده‌سازی بنگاه‌های داخلی قبل از واگذاری به منظور مواجهه‌ هوشمندانه با قواعد تجارت جهانی در یک فرآیند تدریجی و هدفمند»، اهمیت بازنگری در چارچوب کنترل‌های داخلی و کارکرد واحد حسابرسی داخلی بانک‌های دولتی مشمول واگذاری را دو چندان مي‌كند.
بنابراین، سیستم کنترل داخلی بانک‌ها باید بر پایه آن دسته از عناصر ضروری قرار گیرد که برای اطمینان از رعایت قوانین و مقررات، دستیابی به سودآوری بلندمدت، تهیه گزارش‌های مالی و مدیریتی قابل اتکا و کاهش ریسک زیان‌های پیش‌بینی نشده یا خدشه‌دار شدن حسن شهرت بانکی لازم است.افزون بر این، به‌ منظور اطمینان از سرانجام کار حسابرسان داخلی باید همکاری و هماهنگی موثری بین ناظر، حسابرس داخلی و حسابرس مستقل در قالب اصول معینی تعریف شود.نیاز حیاتی برای نظارتی محتاطانه به‌منظور حفظ ثبات و اطمینان در سیستم بانکی نتیجه مهمی از فرآیند جهانی شدن در سال‌های اخیر است. کنترل داخلی قوی، شامل کار واحد حسابرسی داخلی و حسابرس مستقل، بخشی از حاکمیت شرکتی بی‌عیب و نقص است که به نوبه خود می‌تواند در راستای رابطه کاری مشارکتی بین مدیریت بانک و ناظران آن نقش‌آفرینی کند.هدف نهايي این همکاری فراهم كردن اطمینان در زمینه سازماندهی و دایر ساختن حاکمیت شرکتی، سیستم کنترل داخلی و فرآیند مدیریت ریسک است.
از آنجایی که رشد بازارهای مالی بین‌المللی در سال‌های اخیر فرصت طراحی محصولات جدید و ارائه‌ خدمات متنوع‌تر را برای بانک‌ها فراهم كرده است، دقت نظر راجع به ریسک‌های مربوطه حائز اهمیت است.
اگر تاکنون، عدم ایفای کامل تعهدات از سوی مشتری یا شرکا (ریسک اعتباری) مهم‌ترین ریسک مترتب بر بانک‌های دولتی بوده است، اکنون بانکداری دستخوش تحولاتی شده، محیط بازار پیچیده‌تر و ضرورت مواجهه با سایر ریسک‌های مالی و اعتباری آشکار شده است. بنابراین، از آنجایی که کل فعالیت بانکداری در محیط خصوصی بر تجزیه و تحلیل و مدیریت ریسک‌های بانکی متمرکز است، کنترل ریسک و بررسی رویه‌های مدیریتی نیز جزو مسووليت‌های خطیر مدیریت بانک است که این مهم از طریق طراحی سیستم کنترل داخلی مناسب و اثربخش امکان‌پذیر است.
نیاز به یک سیستم کنترل داخلی اثربخش
یک سیستم کنترل داخلی کارآ جزء حیاتی از مدیریت بانک و مبنایی برای عملیات ایمن و بی‌عیب و نقص سازمان‌های بانکداری است. علاوه بر این، برای عملیات محتاطانه‌ بانک و ترقی ثبات سیستم مالی به عنوان یک مجموعه این امر یک ضرورت است.
این منافع فزاینده نهفته در کنترل داخلی و ویژگی‌های مستمر آن نتیجه تجزیه و تحلیلی است که برمبنای دلایلی به وجود می‌آید که منجر به زیان‌های با اهمیت برای بسیاری از بانک‌ها مي‌شود. کمیته باسل در «نظارت بانکی» مشکلات اخیر بانکداری را به‌منظور شناسایی منابع اصلی کاستی‌های کنترل داخلی مورد مطالعه قرار داده است. تجزیه و تحلیل‌های این کمیته نشان داد که سیستم کنترل داخلی ناکافی دلیل اصلی آن زیان‌ها بوده است. در نتیجه این تحقیق کمیته ياد شده، اهمیت داشتن یک مدیریت واجد شرایط و با تجربه، حسابرسی داخلی و حسابرسی مستقل مناسب را برجسته ساخته و توصیه كرده که نظارت بانکی، توجه بیشتر خود را بر تقویت سیستم کنترل‌های داخلی و ارزیابی مستمر اثربخشی آنها متمرکز كند.
برخي شکست‌های کنترلی در نمونه‌هایی از بانک‌های دارای مشکل مشاهده شد که توسط کمیته باسل به پنج طبقه‌ زیر تقسیم‌بندی شد:
1.فقدان مدیریت خطاها و پاسخگویی مناسب و ناتوانی در ایجاد و توسعه یک فرهنگ کنترل داخلی قوی در بانک: بدون استثنا، نمونه‌هایی که دچار زیان شده‌اند، بی‌توجهی و اهمال مدیران نسبت به فرهنگ کنترلی بانک، راهنمایی‌های ناکافی و اشتباهات
مرتکب شده توسط هيات‌مديره و مدیریت ارشد و نبود پاسخگویی شفاف مدیریت از طریق تفکیک مسوولیت و مسوولیت‌پذیری را نشان می‌دهند. همچنین این نمونه‌ها نبود انگیزه‌های مناسب برای مدیریت جهت انجام نظارت خطی قوی و نگهداشت سطح بالایی از تفکرات کنترلی در حوزه‌های کسب‌وکار را نشان می‌دهند.
2.شناسایی و ارزیابی ناکافی ریسک فعالیت‌های بانکداری خاص، در مورد اقلام داخل يا خارج ترازنامه: بسیاری از سازمان‌های بانکی که زیان‌های اساسی را متحمل شده‌اند، در زمینه شناسایی و ارزیابی ریسک محصولات و فعالیت‌های جدید یا به روز كردن ارزیابی ریسک خود در زمان ایجاد تحولات بااهمیتي در محیط یا شرایط کسب و کار، کم‌کاری‌هایی داشته‌اند. بسیاری از موارد به این واقعیت دلالت دارند که سیستم‌های کنترلی که برای محصولات سنتی یا ساده مناسب‌اند، قادر به اداره محصولات پیچیده نیستند.
3. فقدان یا نقص ساختارها و فعالیت‌های کنترلی کلیدی از قبیل تفکیک وظایف تصویب، تایید، مطابقت و رسیدگی عملکردهای عملیاتی.
4. انتقال ناکافی اطلاعات بین سطوح مدیریت در بانک، به ویژه در انتقال مشکلات و مسائل از سطوح پایین‌تر به سطوح بالاتر: برای کارآ بودن خط‌مشی‌ها و رویه‌ها لازم است که به کلیه کارمندان مشغول یک فعالیت، اطلاع‌رسانی شود. برخی از زیان‌های بانکی به این دلیل اتفاق می‌افتند که کارمندان مربوطه از خط‌مشی‌های بانک آگاهی ندارند یا آن را به‌درستی درک نکرده‌اند. در بسیاری از موارد، اطلاعات مربوط به فعالیت‌های نامناسب که باید به سطوح سازمانی بالاتر گزارش شوند به هیات‌مدیره یا مدیریت ارشد اطلاع‌رسانی نمي‌شود، تا جایی‌ که حل مشکلات دشوارتر مي‌شود. در موارد دیگری، اطلاعات موجود در گزارش‌های مدیریتی کامل نیستند یا از دقت کافی برخوردار نيستند و در نتيجه درک مطلوب نادرستی از وضعیت کسب‌وکار ایجاد مي‌شود.
5. برنامه‌های حسابرسی یا فعالیت‌های نظارتی ناکافی و ناکارآمد: در بسیاری از موارد حسابرس برای شناسایی و گزارش ضعف‌های کنترلی مربوط به بانک‌هایی که دارای مشکل هستند، تلاش کافی را به‌عمل نمی‌آورد. در موارد دیگری، اگرچه حسابرسان مشکلات را گزارش می‌کنند، اما سازوکاری برای حصول اطمینان از رفع نقایص توسط مدیریت وجود ندارد.
نتیجه این تجربیات این است که یک سیستم کنترل داخلی موثر باید قابلیت پیشگیری یا کشف مشکلات را داشته باشد قبل از آنکه مشکلات منجر به زیان شده باشند یا حداقل بتواند میزان زیان را کاهش دهد. بنابراین، یک سیستم کنترل داخلی موثر جزو با اهمیتی از مدیریت بانکی است که می‌تواند بانک را در دستیابی به اهداف بلندمدت و اهداف مدنظر در زمینه سودآوری تقویت كند.
بنابراین، کنترل داخلی بانک مجموعه‌ای از سنجه‌های در اختیار مدیریت بانک است که با استفاده از آن از کارکرد صحیح بانک، مدیریت صحیح دارایی‌ها و بدهی‌های بانک و ثبت‌های حسابداری صحیح اطمینان حاصل مي‌كند. این تعریف ویژگی برجسته‌ کنترل داخلی و مشارکت‌کنندگان فرآیند مربوطه را نشان می‌دهد، اما کامل نيست. تعریف ياد شده جزء مرتبط با محتوای این فعالیت را نشان نمي‌دهد که در سراسر اهداف آن به‌طور تفصیلی آمده است. بنابراین، نقش اساسی سیستم کنترل داخلی پیگیری اهداف زیر است:
- توجه داشتن به کلیه‌ مقررات سیاسی و قانونی و دستیابی به کلیه‌ اهداف مدنظر با روشی اقتصادی، کارآمد و عملی.
- استفاده‌ کارآ و بهینه از منابع و محافظت از دارایی‌ها از طریق پیشگیری از انحرافات، خطاها و تقلب‌ها و کشف آنها.
- ثبت‌های حسابداری صحیح و کامل، به‌عبارت دیگر سیستم کنترل داخلی امکان درج اطلاعات در صورت‌های مالی براساس استانداردهای حسابداری و حصول اطمینان از ویژگی‌های کیفی زیر را فراهم می‌آورد:
• قابلیت کنترل: فرض مي‌شود که خوب بودن اطلاعات کافی نيست، سیستم کنترل داخلی باید امکان بررسی دقت و صحت اطلاعات را نیز فراهم كند.
• جامع بودن: گاهی اوقات حتی صحت و دقت اطلاعات کافی نيست و آن زمانی است که اطلاعات کامل نباشد. این دلیلی است که سیستم کنترل داخلی باید نسبت به مدنظر قراردادن کلیه‌ اجزا طی دوره‌ پردازش اطمینان ایجاد كند.
• مربوط بودن: همواره اطلاعات باید با هدف مدنظر مرتبط باشد.
• سودمند بودن: تنها ارائه اطلاعات کافی نيست، برخی مواقع ممکن است اطلاعات به‌موقع ارائه نشود. این یکی از دلایلی است که کنترل داخلی باید از چنین وضعیت‌هایی ممانعت به‌عمل آورد و نسبت به تهیه‌ اطلاعات در زمان مناسب اطمینان حاصل كند.
سیستم کنترل داخلی به‌منظور دستیابی به اهداف خود، باید براساس محدوده‌ای از اصول کیفی از قبیل «سازماندهی، خودکنترلی، استمرار، فراگیر بودن، استقلال، آگاهی‌دهنده، هماهنگی، کیفیت کارمندان» سازماندهی شود.
بنابراین کنترل داخلی فرآیند مستمری است که اعضای هيات‌مديره، مدیران ارشد و کارمندان شاغل در کلیه‌ سطوح بانک در آن مشارکت داشته و هدف آن حصول اطمینان از دستیابی بانک به اهداف تعیین شده است. باید تاكيد کنیم که کنترل داخلی تنها روش و خط مشی اجرا شده در نقاط زمانی خاص نيست، بلکه یک اقدام عملیاتی مستمر در کلیه‌ سطوح بانک است.
اهداف اصلی فرآیند کنترل داخلی در قوانین بانکی برخی از کشورها (از جمله رومانی) به شرح زیر بيان شده است:
• کارآیی و اثربخشی فعالیت‌ها
• قابلیت اتکا، کامل بودن و به‌موقع بودن اطلاعات مالی و مدیریتی
• رعایت قوانین و مقررات قابل اجرا
هدف نخست، یک هدف عملکردی است و به کارآیی و اثربخشی در استفاده از دارایی‌ها و سایر منابع و در نتیجه در محافظت از بانک در مقابل زیان‌ها اشاره دارد. کنترل داخلی از طریق ایفای نقش‌های خود باید اطمینان ایجاد كند که کارمندان بانک در راستای دستیابی به اهداف بانک همراه با کارآیی و یکپارچگی به انجام فعالیت مشغول هستند.
هدف دوم یک هدف اطلاعاتی است که با تهیه‌ به‌موقع، قابلیت اتکا و مربوط بودن گزارش‌های مورد نیاز برای تصمیم‌گیری در بانک مرتبط است. همچنین به نیاز سهامداران، هيات‌مديره، ناظران و سایر بخش‌های برون سازمانی (کسانی‌که کیفیت و کامل بودن اطلاعات در تصمیم‌گیری آنها یک ضرورت است)، به صورت‌های مالی، حساب‌های سالانه‌ قابل اتکا و سایر اطلاعات مالی اشاره دارد.
هدف سوم یک هدف رعایتی است که باید در راستای حفظ حسن شهرت بانک تحقق یابد و این مهم از طریق توجه داشتن به قوانین و مقررات، الزامات نظارتی و خط‌مشی‌ها و رویه‌های سازمانی امکان‌پذیر است.
در نتیجه، هيات‌مديره و مدیریت ارشد بانک مسوول ایجاد فرهنگ مناسب به‌منظور استقرار و اجرای فرآیند کنترلی مؤثر و نیز نظارت اثربخشی آن بر مبنایی مستمر هستند، به ‌نحوی‌ که کلیه‌ اهداف ياد شده در بالا قابل تحقق شود. افزون بر این، تاكيد بر این نکته حائز اهمیت است که مسوولیت دیگر عبارت است از تدارک محیطی که افراد مسووليت‌های خود را در این حوزه درک كرده و به ایفای آن پایبند باشند. به هر جهت، هر یک از افراد سازمان باید در این فرآیند مشارکت داشته باشند. ناظران بانکی نیز وظیفه‌ ارزیابی ایفای تعهدات هيات‌مديره و مدیریت ارشد در مورد فرآیند کنترل داخلی را بر عهده دارند.
اما قبل از ارزیابی ناظران از فرآیند کنترل داخلی، واحد با اهمیتی در هر بانک مسوول ارزیابی کیفیت سیستم کنترل داخلی است که واحد حسابرسی داخلی نام دارد. این واحد به‌عنوان یک ساختار سازمانی به نام واحد حسابرسی داخلی سازماندهی مي‌شود و معمولا به‌طور مستقیم زیر نظر ريیس هيات‌مديره یا هیات‌مدیره فعالیت مي‌كند.
در ادامه به بحث در خصوص کار واحد حسابرسی داخلی و نقش اساسی آن در استقرار، اجرا و سرپرستی سیستم کنترل داخلی، کار ناظران و اطمینان از بهترین همکاری بین آنها و حسابرسان داخلی و مستقل می‌پردازیم.
حسابرسی داخلی و اصول بنیادی آن
قبل از تعریف حسابرسی داخلی، باید مفهوم عامی از حسابرسی بانکی ارائه کنیم که مجموع‌های از ارزیابی، تایید و کنترل فعالیت‌های بانکی است و به کلیه‌ صورت‌های مالی نهایی اشاره دارد تا تعیین کند که آیا فعالیت‌های انجام شده در دوره‌ زمانی خاص (معمولا سال مالی) به نحو منصفانه‌ای (در ایران مطلوب) ارائه شده است.
به‌نظر می‌رسد یک واحد حسابرسی داخلی کارآمد منبع ارزشمندی از اطلاعات در خصوص کیفیت سیستم کنترل داخلی برای مدیریت بانک است (همانند ناظران بانک). برخی از صاحب‌نظران معتقدند که واحد حسابرسی داخلی که به‌نحو مناسبی سازماندهی شده باشد، نسبت به منابع اطمینان حاصل مي‌كند و می‌تواند در انجام ارزیابی مستقل کنترل داخلی نقش ایفا کند. علاوه بر این، این واحد می‌تواند به سازمان در دستیابی به اهداف خود از طریق روش ارزیابی و توسعه‌ سیستماتیک مدیریت ریسک، کنترل و حاکمیت شرکتی کمک كند. اما به‌منظور درک این مساله که چگونه واحد حسابرسی داخلی منبع ارزشمندی از اطلاعات راجع به کیفیت سیستم کنترل داخلی است، باید تعریفی از آن ارائه کنیم.
هیات‌مدیره‌ انجمن حسابرسان داخلی در ژوئن 1999 تعریف زیر را در مورد حسابرسی داخلی تصویب کرد:
«حسابرسی داخلی فعالیتی مستقل، هدفمند و مشاوره‌ای است که به‌منظور ایجاد ارزش افزوده و بهبود عملیات سازمانی طراحی مي‌شود. این فعالیت از طریق ارائه روشی سیستماتیک و منظم جهت ارزیابی و بهبود اثربخشی مدیریت ریسک، کنترل و فرآیند حاکمیتی به سازمان در دستیابی به اهداف خود کمک مي‌كند.»
کمیته باسل در «نظارت بانکی» نسبت به این نکته که تفاوت‌های با اهمیت موجود در چارچوب تدوین قوانین و مقررات کشورهای مختلف کارکرد هیات‌مدیره و مدیریت ارشد و نتیجتا اصول بنیادی حسابرسی داخلی را تحت تاثیر قرار می‌دهد، آگاهی داده است. به‌رغم همه‌ اینها، کار واحد حسابرسی داخلی باید دائمی و بی‌طرفانه بوده، حسابرسان داخلی به‌لحاظ فنی از شایستگی‌های لازم برخوردار باشند، اجرای عملیات آنها مستقل باشد و نتایج کار به مدیران اجرایی ارشد گزارش شود.
هدف اصلی حسابرسی داخلی باید بهبود فعالیت‌های بانک باشد. افزون بر این، اهداف واسطه ای دیگری به شرح زیر نیز وجود دارند که بر نکات مختلفی تاکید دارند:
• نظارت بر رعایت قوانین و مقررات، خط مشی‌های سرپرستی و طرح‌ها، خط مشی‌ها و رویه‌های داخلی
• ارتقای سودمندی کنترل‌های داخلی
• بهبود کیفیت فرآیندهای تصمیم‌گیری
• ارتقای کارآیی فعالیت‌های بانک
همانگونه که ما می‌توانیم مشاهده کنیم، حسابرسی داخلی محدوده گسترده‌ای از اقلام را شامل می‌شود: سیستم کنترل داخلی، مدیریت ریسک، سیستم اطلاعاتی، حسابداری و غیره. بنابراین، حسابرسی داخلی به عنوان یک ارزیابی مستقل در مورد کنترل داخلی است و بسیار فراتر از سایر شکل‌های کنترل برون سازمانی (مثل حسابرسی مستقل) یا نظارت است، اما همزمان بخشی از سیستم کنترل داخلی هر بانک است.
افزون بر این، این باور وجود دارد که حسابرس داخلی نقش مشاوره‌ای نیز برعهده دارد. مطالعه‌ای که توسط کمیته باسل منتشر شد، نشان می‌دهد که این کار باید یکی از فعالیت‌های فرعی حسابرس داخلی باشد و باید با دقت خاصی انجام شود تا هدف انجام فعالیت‌های مشاوره‌ای حسابرسان داخلی را به مخاطره نیاندازد. بنابراین، خدمات استثنایی واحد حسابرسی داخلی از کلیه‌ گروه‌های مشخص کار حسابرسی مشتق شده است.
به هر جهت، تبیین هدف نهایی کار واحد حسابرسی داخلی - همکاری بسیار موثر بین ناظر، حسابرس داخلی و حسابرس مستقل در ارتباط با ارزیابی سیستم کنترل داخلی- مستلزم سازماندهی این واحد در قالب برخی اصول است.
منبع : دنياي اقتصاد